Основание для штрафа по ст. 122 нк рф – последняя «уточненка»

Основание для штрафа по ст. 122 НК РФ – последняя «уточненка»

В письме от 14 ноября 2016 года № ЕД-4-5/21472 налоговая служба России рассмотрела ситуацию, когда имеет место неуплата или неполная уплата суммы налога и инспекция должна принять решение о штрафе по статье 122 Налогового кодекса. В то же время, за проверяемый период ИФНС получила от плательщика сразу несколько уточненных налоговых деклараций.

По мнению ФНС, вопрос о расчете штрафа по статье 122 НК РФ за неуплату или недоплату налога (а именно – не исчисленной ранее суммы по изначальной декларации) должен быть решен на основании данных последней уточненной декларации. При этом брать во внимание предыдущие налоговые отчеты инспекция не должна. Судя по всему, потому что нарушит принцип объективности налоговой ответственности.

Заметим, что данная ситуация напрямую Налоговым кодексом не урегулирована. Вместе с тем, налогоплательщики могут отправлять в налоговые органы неограниченное количество уточняющих деклараций по одному налогу и за один и тот же период отчета.

Как только что было сказано, в отношении штрафов по ст. 122 НК РФ в кодексе нет указания, что очередная уточненная декларация перекрывает предыдущую. Однако в отношении камеральной проверки в целом такая норма есть. Это пункт 9.1 статьи 88. До окончания этой ревизии можно подать утоненный документ, и проверка начнется заново только в разрезе последнего по времени уточненного отчета.

На практике налоговики очень активно штрафуют по ст. 122 НК РФ. Она предусматривает ответственность за:

1. неуплату какого-либо налога, сбора, страховых взносов;
2. их недоплату.

Обязательное условие в том, что причиной этому послужиди:

• занижение налоговой базы;
• иной неверный расчет;
• другие незаконные действия либо бездействие.

В общем случае в казну придется отдать штраф в размере 20% от неуплаченной суммы налога, взносов. Если же плательщик действовал намеренно (что на практике довольно сложно доказать), штраф составит уже 40%.

Обратите внимание: с 1 января 2017 года статья 122 НК РФ также охватывает неуплату страховых взносов во внебюджетные фонды. Это связано с передачей администрирования страховых взносов в основной своей массе налоговой службе России.

Несмотря на простоту формулировок рассматриваемой статьи, судебная практика не всегда складывается по ней ровно. Прежде всего потому, что штрафы по ней – это не фиксированные суммы, а процентные доли. Поэтому были выработаны определенные принципы ее применения, которым налоговые инспекции обязаны следовать.

Например, что есть бездействие плательщика, если он только не перечислил налог в казну, хотя привел его верную сумму в декларации (налоговом уведомлении)? По мнению высших судей, в этой ситуации состава нарушения по ст. 122 НК РФ нет. Поэтому вместо штрафа придется поплатиться только пенями. На это обращает внимание пункт 19 постановления Пленума ВАС РФ от 30 июля 2013 года № 57. Он посвящен работе судов с первой частью Налогового кодекса в целом.

Пункт 20 это же постановления говорит о том, когда возникает состав в виде занижения налоговой базы, иного неправильного расчета налога или других незаконных действий (бездействия) плательщика. Он имеет место только тогда, когда сформировалась задолженность по налогу перед казной.

Проще говоря, налог, который вы рассчитали, но не перечислили ранее в казну, на определение размера штрафа по ст. 122 НК РФ не влияет. При условии, что вы подали декларацию, по которой доплачиваете соответствующий налог.

Таким образом, для инспекции должен иметь значение только не исчисленный ранее налог по декларации. И последняя «уточненка» будет определяющим фактором. Это доказывает хотя бы то, что в своем письме от 22 августа 2014 года № СА-4-7/16692 ФНС напрямую сослалась на позицию Пленума ВАС РФ.

Напомним, что ст. 81 НК РФ обязывает внести правки и сдать уточненный отчет, когда в сданной декларации плательщик выявил:

1. что не отразил вообще либо не целиком некоторые сведения;
2. ошибки, из-за которых налог поступит в бюджет в меньшей сумме.

В двух случаях штрафа по ст. 122 НК РФ не будет, даже если уточненный документ подан в ИФНС после срока отправки декларации и перечисления в бюджет налога:

1. плательщик опередил налоговиков (сдал уточненный вариант до того, как узнал о выявлении инспекцией «косяков» в декларации или назначении выездной ревизии, а также доплатил налог и пени);
2. после выездной проверки, которая серьезных нарушений не выявила.

Сдана вторая «уточнёнка». Грозит ли штраф по ст.122 НК?

Вы озвучили официальную позицию налоговых органов по этой ситуации. Есть и другая: За несвоевременную уплату пени штраф не предусмотрен (ст. 75 и п. 1 ст. 122 НК РФ), поэтому организацию можно оштрафовать, только если она, представив уточненку, не доплатила налог. Это точку зрения придёться отстаивать в суде и тут на удачу, есть как отрицательная, так и положительная арбитражная практика. Можете посмотреть положительные решения:

Постановление ФАС Московского округа от 24.03.2008 N КА-А40/2078-08
Постановление ФАС Поволжского округа от 09.10.2008 N А06-1727/08
Постановление ФАС Уральского округа от 18.06.2008 N Ф09-4351/08-С3

Решения данных судов основываются на разъяснениях Пленума Высшего арбитражного суда в пункте 26 постановления от 28.02.01 № 5: при применении положений пунктов 3 и 4 статьи 81 Налогового кодекса судам необходимо исходить из того, что в данном случае речь идет об ответственности, предусмотренной пунктом 3 статьи 120 и статьей 122 НК РФ. Неуплата пеней под определение грубого нарушения, которое дано в статье 120 НК РФ, не подходит. Ответственность же по статье 122 Налогового кодекса наступает за неуплату налога, а не пеней. Следовательно, налогоплательщиков за неуплату пеней нельзя привлекать к налоговой ответственности по этой статье.

Что касается вашего вопроса:

Если инспекторы до подачи уточненной декларации все же успеют известить компанию что обнаружили ошибку или успеют вынести решение о привлечении к ответственности, то освобождения от штрафа не видать. Но как я писала выше свою правоту вам можно попытаться отстоять в суде.

ИП на УСН (доходы) сдал нулевку за 2010 год 30.03.2011.
02.07.2011 он сдает уточненку с суммой налога к уплате 235000 руб, при этом оплачивает налог 28.06.2011.

20.10.2011 составлен Акт камеральной проверки, по которому налогоплательщик не освобождается от ответственности, т.к. своевременно (до подачи уточненки) не заплатил пени по единому налогу в соответствии с п. 4 ст.81 НК Это признается неправомерным бездействием и предлагается взыскать с ИП штраф по ст.122 НК в размере 20% “от неуплаченных сумм налога”.

Но, извините, налог уплачен в полном объеме. И как вообще можно штрафовать за неуплату пени? Пеня сама по себе уже является наказанием за несвоевременную уплату налога. Это что получается: наказание за неисполненное наказание?:evil:

Сумма штрафа приличная – 47000 рублей.

Просмотрела арбитражную практику: единого мнения нет. Однако ФАС по нашему федеральному округу (Восточно-Сибирский) встает на сторону налогоплательщиков.
“ФАС Восточно-Сибирского округа в своем постановлении от 20.08.2009 № А19-8749/09 отклонил довод налогового органа о том, что неуплата пеней как несоблюдение одного из условий освобождения от налоговой ответственности, указанного в п. 4 ст. 81 НК РФ, влечет привлечение налогоплательщика к ответственности по ст. 122 НК РФ. Арбитры заявили, что Налоговый кодекс РФ не предусматривает ответственность за такое деяние, поскольку пени по смыслу ст. 75 НК РФ не являются собственно налогом, за неуплату которого предусмотрена ответственность п. 1 ст. 122 НК РФ. Кроме того, подчеркнули судьи, пени могут быть взысканы налоговой инспекцией принудительно в порядке, предусмотренном ст.ст. 46–48 НК РФ.”

Собираемся писать возражения, предварительно оплатив пени. Подскажите, пожалуйста, какие у нас шансы, что инспекция снимет штраф? Имеет ли вообще значение при вынесении решения, что на момент вынесения решения пени уплачены в полном объеме? И на какую арбитражную практику прежде всего опираются налоговые органы: своего федерального округа или ВАС, или других округов?
Заранее спасибо.

Как при обнаружении ошибки подать уточненку без штрафа

При обнаружении ошибок, приведших к занижению налоговой базы, налогоплательщик должен подать уточненную налоговую декларацию. Если это делается после истечения срока, установленного для уплаты налога, то, чтобы освободиться от штрафа, в большинстве случаев надо уплатить пени и недоимку еще до подачи уточненки. Посмотрим, что будет, если вовремя не поделиться с бюджетом.

Рассмотрим такую ситуацию. Организация допустила ошибку, занизив в декларации налоговую базу. Соответственно, и налог был уплачен в меньшем размере, чем нужно. Установленные в НК сроки подачи декларации и уплаты налога истекли.

Предположим, что на этапе камеральной проверки инспекция ошибку не обнаружила. Однако расслабляться рано. Ведь если это случится в ходе выездной проверки, то организации грозит штраф в размере 20% от неуплаченной суммы налога (Пункт 1 ст. 122 НК РФ).

Этого штрафа можно избежать, если четко следовать порядку исправления ошибок (Статья 81 НК РФ; Письмо Минфина России от 13.09.2016 N 03-02-07/1/53498).

Шаг 1. Пересчитываем налоговую базу, исправив ошибку в периоде, в котором она была допущена. Составляем уточненную декларацию по той же форме, по которой была составлена первоначальная декларация (Пункт 5 ст. 81 НК РФ).

При этом в поле “Номер корректировки” титульного листа уточненной декларации надо указать цифру, соответствующую порядковому номеру уточненной декларации за конкретный отчетный период (начиная с 1). В уточненную декларацию нужно включить не только исправленные данные, но и все остальные показатели, в том числе и те, которые были изначально верны (Письмо ФНС России от 25.06.2015 N ГД-4-3/11057@).

Исключения есть в правилах заполнения уточненной НДС-декларации. Так, если ошибка не связана с книгой покупок и книгой продаж, раздел 8 “Сведения из книги покупок. ” и/или раздел 9 “Сведения из книги продаж. ” можно подать почти пустыми, поставив в них только признак актуальности сведений “1” (Пункты 45.2, 46.2, 47.2, 48.2 Порядка, утв. Приказом ФНС России от 29.10.2014 N ММВ-7-3/558@). Тогда остальные строки этих разделов заполнять не потребуется.

Если ошибка связана с книгой покупок (продаж), но исправлялась она путем составления дополнительного листа к такой книге, надо в уточненной декларации заполнить Приложение 1 к разделу 8 (9). А сам раздел 8 (9) можно заполнить так:

• или поставить признак “0” и продублировать сведения раздела (они будут идентичны данным первоначальной декларации);
• или поставить признак “1”, при этом ранее поданные сведения не нужно дублировать. Программа налоговиков автоматически подхватит их.

Если данные из книги покупок (продаж) были отражены в первичной декларации неправильно, то раздел 8 (9) в уточненке придется приводить полностью с признаком актуальности “0”. В том числе и данные о счетах-фактурах, изначально перенесенные в декларацию верно. Если отразить только счета-фактуры, данные о которых исправлялись, это приведет к потере данных из всех иных счетов-фактур (которые не правились).

Шаг 2. Рассчитываем две суммы:

• сумму необходимой доплаты налога;
• сумму пеней за просрочку в уплате этой части налога. Рассчитывается за каждый день просрочки исходя из 1/300 ставки ЦБ. Количество дней просрочки определяется со дня, следующего за сроком уплаты налога, и по день, предшествующий дню его уплаты (то есть за сам день уплаты недоимки не нужно начислять пени) (Пункты 3, 4 ст. 75 НК РФ; п. 2 разд. VII Приложения к Приказу ФНС России от 18.01.2012 N ЯК-7-1/9@; Письмо Минфина России от 05.07.2016 N 03-02-07/2/39318).

Внимание! С 1 октября 2017 г. пени за просрочку уплаты налога за период начиная с 31-го календарного дня такой просрочки будут считаться по повышенной ставке, а именно по 1/150 ставки ЦБ РФ. Правда, только если недоимка образовалась 01.10.2017 или позднее (Пункт 4 ст. 75 НК РФ; п. 9 ст. 13 Закона от 30.11.2016 N 401-ФЗ).

Шаг 3. Перечисляем в бюджет недоимку и пени (Статья 75 НК РФ).

Шаг 4. Подаем уточненную декларацию в инспекцию. Кстати, если это уточненка по НДС, то ее надо сдавать исключительно в электронном виде (Пункт 5 ст. 174 НК РФ; п. 7 ст. 5 Закона от 04.11.2014 N 347-ФЗ).

В Налоговом кодексе нет срока для представления уточненной декларации. Но чем дольше вы тянете с подачей уточненки и уплатой недоимки, тем больше сумма пеней.

Совет. Исправлять ошибки имеет смысл только за предыдущие 3 года. Ведь более ранние периоды уже не могут быть охвачены выездной налоговой проверкой, если, конечно, вы не подадите уточненную декларацию за эти периоды. А значит, самостоятельно инспекция не сможет выявить ошибку, взыскать недоимку, начислить пени и оштрафовать организацию (Пункт 4 ст. 89 НК РФ).

Что будет, если налоговая ошибка исправлена неправильно? К примеру, уточненная декларация представлена, но пени и недоимка не уплачены вовремя (до подачи самой уточненки)?

В таких ситуациях часто инспекторы автоматически выписывают штраф. Ведь предварительная уплата суммы налога и пеней – необходимое условие для освобождения налогоплательщика от ответственности за допущенную ранее ошибку (Пункт 4 ст. 81 НК РФ). Не выполнили условие – платите штраф. И считают его налоговики очень просто: берут разницу между суммой налога, указанной в уточненке, и суммой налога, указанной в первоначальной декларации. Полученное, не мудрствуя лукаво, умножают на 20%. А в качестве основания для штрафа приводят всего две статьи НК: ст. 81 и ст. 122.

Казалось бы, все логично: налоговики расценивают факт подачи уточненки как факт признания правонарушения по ст. 122 НК РФ. Однако и судьи, и Минфин считают, что этого мало (Письмо Минфина России от 12.08.2013 N 03-02-07/1/32578). Само по себе бездействие налогоплательщика, выразившееся исключительно в неперечислении в бюджет суммы налога, указанной в декларации, не повод штрафовать по ст. 122 НК РФ (Пункт 19 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57 (далее – Постановление N 57)). При получении от налогоплательщика уточненки налоговики должны понять, в чем конкретно заключалась ошибка. Ведь возможно, что налогоплательщик ошибся, подав уточненку, а в первоначальной декларации все было правильно.

В ходе камеральной проверки такой декларации инспекторы должны установить факт совершения правонарушения (повлекшего ошибку в первичной декларации) и отразить его в своем решении (Подпункт 2 п. 5 ст. 101, п. 3 ст. 108 НК РФ). Так, в нем инспекция должна указать (Пункт 8 ст. 101 НК РФ):

• установленные проверкой и подтвержденные документами обстоятельства совершенного правонарушения;
• какие именно нормы Кодекса нарушены. К примеру, неправомерное заявление вычета НДС нарушает ст. 172 НК РФ. А ошибки в расчете отчислений в резерв предстоящих расходов на ремонт основных средств – п. 2 ст. 324 НК РФ. В решении должны быть указаны подобные конкретные нарушения со ссылками на статьи НК;
• по каким статьям НК РФ организация привлечена к ответственности, к примеру по ст. 122 НК РФ.

Только такое решение может быть основой для штрафа (Письмо Минфина России от 04.02.2013 N 03-02-07/1/2279; Постановления АС МО от 24.05.2016 N Ф05-6317/2016; АС СЗО от 29.01.2016 N А56-10090/2015, от 11.09.2015 N Ф07-5918/2015).

Если в решении, вынесенном по итогам проверки вашей уточненки, нет описания конкретных нарушений, повлекших занижение суммы налога к уплате, у вас есть шанс оспорить его в суде.

Когда инспекция составила правильное решение, а не формальное, то придется смириться со штрафом (Письма Минфина России от 13.09.2016 N 03-02-07/1/53498, от 05.12.2016 N 03-02-08/71886). Если, конечно, налоговая база действительно была занижена. Однако помните, что такой штраф можно уменьшить, сославшись на смягчающие обстоятельства:

• сама по себе подача уточненки может быть признана таким обстоятельством, снижающим сумму штрафа (Подпункт 3 п. 1 ст. 112, п. 3 ст. 114 НК РФ; Постановление Президиума ВАС РФ от 26.04.2011 N 11185/10). Иначе у налогоплательщиков не будет стимула самостоятельно исправлять ошибки (Пункт 17 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 17.03.2003 N 71). Но в любом случае пени вам придется уплатить полностью;
• уплата недоимки и пеней после представления декларации (в том числе уточненной), но до вынесения решения инспекцией также может уменьшить сумму штрафа, хотя полностью от него не освобождает (Постановления Президиума ВАС РФ от 26.04.2011 N 11185/10; АС ЗСО от 16.06.2016 N Ф04-2227/2016);
• уплата одной лишь недоимки до подачи уточненки (без уплаты пеней) также поможет снизить штраф за допущенную ошибку (Постановления АС СЗО от 18.12.2014 N А56-15646/2014; ФАС ДВО от 05.05.2014 N Ф03-1417/2014).

Внимание! При наличии хотя бы одного смягчающего обстоятельства размер штрафа должен быть уменьшен не менее чем вдвое (Пункт 1 ст. 112, п. 3 ст. 114 НК РФ; п. 16 Постановления N 57).

Переплата по налогу, которую можно принимать во внимание, должна быть не старше 3 лет (Статьи 78, 79 НК РФ). Если у вас есть переплата по уточняемому налогу, признанная инспекцией, важно установить, на какую дату она у вас возникла. Разобраться в этом поможет наша таблица.

Причина излишней уплаты налога

Дата возникновения переплаты

Организация при заполнении платежного поручения на уплату налога указала сумму большую, чем было нужно по декларации

День уплаты налога (пеней, штрафа), то есть предъявления в банк платежного поручения на их уплату со счета, на котором достаточно денег для платежа.

В течение 3 лет с этого дня налогоплательщик может подать заявление о возврате (зачете) переплаты (Подпункт 1 п. 3 ст. 45, п. 7 ст. 78 НК РФ; Письмо Минфина России от 24.03.2017 N 03-03-06/1/17177)

Организация неправильно указала в декларации сумму налога к уплате и перечислила ее, но потом сдала уточненку

Организация перечислила в бюджет налог, доначисленный решением по проверке, так и не вступившим в силу из-за его отмены УФНС

Сумма авансовых платежей по налогу превысила сумму налога, подлежащую уплате за год

Если годовая декларация по налогу представлена в срок, установленный НК, то переплата возникает на день подачи такой декларации.

Если же декларация подана с просрочкой, то переплата считается возникшей на последний день срока для представления декларации, установленный НК РФ. Соответственно, 3 года, отведенные по НК налогоплательщику для распоряжения переплатой, будут считаться от этой даты (Информация ФНС России “О порядке исчисления срока на возврат излишне уплаченного налога”; Письмо ФНС России от 21.02.2012 N СА-4-7/2807)

Разобравшись с имеющейся переплатой и сроками ее возникновения, перейдем к рассмотрению различных ситуаций, возникающих при уточнении декларации.

Ситуация 1. На дату окончания срока уплаты налога по первичной декларации имелась переплата по этому налогу, превышающая сумму недоимки, выявленной при составлении уточненной декларации, или равная ей. Такая же переплата сохранялась вплоть до момента подачи уточненки. В этом случае до подачи уточненной декларации не требуется уплачивать пени и перечислять недоимку в бюджет. Ведь сама недоимка даже не возникает, а вслед за ней не возникают и пени.

Претензий к организации со стороны налоговиков быть не должно. Как не должно быть и штрафа. Ведь нет неуплаты налога (Статья 122 НК РФ; п. 20 Постановления N 57; Письмо Минфина России от 23.05.2017 N 03-02-07/1/31591).

Ситуация 2. На дату подачи уточненки есть переплата по налогу, однако:

• она возникла позже срока, отведенного НК для уплаты налога по первичной декларации;
• такая переплата была неизменной с момента возникновения и сохранялась вплоть до даты подачи уточненной декларации.

Получается, что в определенный период бюджет пострадал от допущенной налогоплательщиком ошибки. Этот период начинается с даты, следующей за днем окончания срока для уплаты налога по первоначальной декларации, и заканчивается датой образования переплаты по налогу. Следовательно, за этот период должны быть уплачены пени (Статьи 75, 81 НК РФ). Иначе будет штраф, ведь условия для освобождения от штрафа не выполняются (Пункт 20 Постановления N 57; Постановление АС ВВО от 21.05.2015 N Ф01-1642/2015, Ф01-1643/2015).

Поэтому безопаснее до подачи уточненки уплатить пени и пояснить инспекции, что недоимка не перечисляется из-за наличия переплаты по уточняемому налогу.

Ситуация 3. Сумма переплаты, имеющаяся на дату подачи уточненки, меньше суммы недоимки. Перед подачей уточненной декларации ее можно учитывать при расчете как суммы недоимки, подлежащей уплате, так и суммы пеней.

Если итоговую недоимку и пени не уплатить в бюджет, налоговики могут оштрафовать организацию. При расчете штрафа доначисленная сумма налога по уточненке должна быть уменьшена на сумму переплаты, имевшейся на дату подачи уточненной декларации (Письмо ФНС России от 22.09.2015 N СА-4-7/16633).

Пример. Уплата пеней и недоимки до подачи уточненки при наличии переплаты

Условие. К примеру, уточняется декларация по налогу на прибыль за 2015 г. Сумма налога к уплате в уточненной декларации по сравнению с первичной выросла на 10 000 руб.:

• в федеральный бюджет – на 1 000 руб. (2% из 20%);
• в региональный бюджет – на 9 000 руб. (18% из 20%).

На дату подачи уточненной декларации имеется переплата по налогу на прибыль:

• в федеральный бюджет – 1 500 руб., возникшая 28.07.2016;
• в региональный бюджет – 4 000 руб., возникшая 28.03.2016.

Уточненная декларация подается 16.06.2017, а 15.06.2017 уплачивается сумма недоимки и пеней.

Решение. Последний день срока для уплаты налога на прибыль за 2015 г. – 28.03.2016.
Покажем на схеме период начисления пеней в федеральный бюджет по недоимке, образовавшейся после исправления ошибки, но погашенной еще до подачи уточненки.

Период начисления пеней по недоимке в региональный бюджет в нашем примере считается иначе.

Чтобы получить освобождение от штрафа за ошибку, допущенную в декларации за 2015 г., 15.06.2017 организации нужно перечислить в бюджет следующие суммы.

Налог на прибыль

Увеличение суммы налога по уточненке, руб.

Сумма недоимки, подлежащей уплате до подачи уточненки, руб.

Наталья Фиш

журнал “Расчет” № 8/2008

Налоговые декларации и расчеты представляют собой сложные, многостраничные документы, заполнение которых требует много сил и времени. От ошибок при работе с ними не застрахован никто. В результате приходится вносить изменения и уточнения в уже готовые бумаги. О том, как избежать при этом штрафных санкций, расскажет Наталья Фиш, юрист-эксперт по налоговой практике ООО КПЦ «Юрконсул».

Согласно пп. 1 п. 4 ст. 81 НК РФ, налогоплательщик, который представил уточненную декларацию в налоговый орган после истечения срока ее подачи и срока уплаты налога, может быть освобожден от ответственности. Для этого необходимо соблюсти следующие условия:

• уточненная налоговая декларация должна быть представлена до момента, когда налогоплательщик узнал о том, что налоговый орган обнаружил неполноту отражения сведений в декларации, выявил ошибки, приводящие к занижению подлежащей уплате суммы налога, или же назначил выездную налоговую проверку по недоплаченному налогу за соответствующий период;
• до представления уточненной декларации налогоплательщик уплатил недостающую сумму налога и пени.

По мнению автора, ссылка налогового инспектора исключительно на положения статьи 81 НК РФ неправомерна. Нормы Налогового кодекса требуют системного их толкования.

Если за компанией числится переплата, которая покрывает сумму налога и пени, подлежащие уплате при подаче уточненной декларации, налогоплательщик не должен перечислять пени в бюджет отдельным платежным поручением. В этом случае достаточно подать уточненную декларацию. При наличии переплаты налог и пени считаются уплаченными. Для того чтобы налоговая инспекция произвела зачет излишков в счет возникшей недоимки, налогоплательщику не надо подавать заявление одновременно с уточненной декларацией. Налоговики обязаны произвести такой зачет самостоятельно.

Позиция автора основана на следующих нормах Налогового кодекса.

Согласно ст. 45 НК РФ, обязанность по уплате налога считается исполненной налогоплательщиком с момента предъявления в банк поручения на перечисление денежных средств со счета налогоплательщика на соответствующий счет Федерального казначейства. Естественно, это возможно при наличии на счету компании достаточного денежного остатка на день платежа. Правила, предусмотренные настоящей статьей, применяются также в отношении уплаты пени.

Рассматриваемая в статье ситуация предполагает, что обязанность по уплате пени фактически была исполнена налогоплательщиком до подачи уточненной декларации, как этого требуют положения ст. 81 НК РФ.

В соответствии с п. 5 ст. 78 НК РФ, зачет суммы излишне уплаченного налога в счет погашения недоимки по налогам и задолженности по пеням производится налоговыми органами самостоятельно. Положение, предусмотренное настоящим пунктом, не препятствует налогоплательщику представить в налоговый орган письменное заявление о зачете суммы излишне уплаченного налога в счет погашения недоимки.

Из этого вытекает, что предъявление налогоплательщиком заявления о зачете переплаты в счет недоимки по налогу и пени — это его право, а не обязанность. Кроме того, если руководствоваться логикой налоговой инспекции, описанной выше, то и подача заявления одновременно с уточненной декларацией не спасает налогоплательщика. Ведь инспектор требует фактической уплаты пени до подачи уточненной декларации.

В рассматриваемой ситуации привлечение налогоплательщика к ответственности по ст. 122 НК РФ можно расценивать как неправомерное независимо от периода возникновения переплаты.

Как следует из положений постановления Пленума ВАС РФ от 28 февраля 2001 г. № 5 «О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации», при применении положений п. 4 ст. 81 НК РФ речь идет об ответственности, предусмотренной, в том числе ст. 122 НК РФ «Неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора)».

Если переплата возникла у налогоплательщика в предыдущем налоговом периоде по отношению к периоду, за который подается уточненная декларация, то состав правонарушения, предусмотренный ст. 122 НК РФ, отсутствует, поскольку занижение суммы налога не привело к возникновению задолженности перед бюджетом.

Если же у налогоплательщика имеется переплата налога в более поздние периоды по сравнению с тем моментом, когда возникла задолженность, налогоплательщик может быть освобожден от ответственности, предусмотренной ст. 122 НК РФ только при соблюдении им условий, определенных п. 4 ст. 81 НК РФ.

Если декларация заполнена с ошибками, но все налоги рассчитаны верно, то налогоплательщик не понесет наказания.

Заметим, что в рассматриваемой ситуации арбитражные суды, как правило, поддерживают налогоплательщика. Здесь нужно упомянуть два постановления ВАС РФ — от 4 сентября 2007 г. № 2808/07 и от 27 декабря 2007 г. № 17372/07.

В обоих случаях, рассматривая материалы дел, судьи установили, что на момент подачи уточненной декларации у налогоплательщика имелась переплата по налогу в размере, превышающем доначисленную сумму налога и пени. На основании этого суд сделал вывод, что общество выполнило требования статьи 81 НК РФ, и в связи с этим отсутствуют основания для привлечения к налоговой ответственности. При рассмотрении представители суда руководствовались положениями статей 78, 88, 100, 106, 108 НК РФ.

Конечно, право РФ не является прецедентным. Однако практика показывает, что после принятия высшим арбитражным судом соответствующего акта возможность принятия иного решения нижестоящими судебными инстанциями фактически исключается. Поэтому высока вероятность того, что и в дальнейшем при обращении налогоплательщика в арбитражный суд решения будут приниматься в пользу заявителя.

Чтобы оштрафовать компанию, налоговики должны установить отсутствие или наличие вины в любой форме и привести подтверждающие это факты. Формально констатировать нарушение инспектор не может (определение Конституционного Суда РФ от 18 января 2005 г. № 130-О).

Что касается налоговых органов, то инспекторы больше доверяют письмам ФНС РФ. Как правило, после того как позиция Высшего арбитражного суда сформирована, она доводится представителями Федеральной налоговой службы России соответствующим письмом до нижестоящих налоговых органов. После принятия таких писем практика работы налоговых инспекций меняется.

На сегодняшний день ФНС не выпускала писем по рассматриваемому вопросу. Поэтому не исключено, что в большинстве случаев налоговики будут выносить решения о привлечении налогоплательщика к ответственности. Если это случилось с вами, то автор настоятельно советует вам обратиться в арбитражный суд.

Административная ответственность, которую несут должностные лица за нарушение срока представления налоговой декларации, предусмотрена статьей 15.5 КоАП РФ.

Самая распространенная санкция, которую применяют налоговики в отношении организации, не представившей декларацию, это приостановление операций по ее счету. К сожалению, приходится констатировать, что такое решение довольно часто принимается по ошибке. В этом случае налогоплательщик должен написать письменное пояснение о том, что налоговые декларации были предоставлены, и сдать такое письмо в канцелярию налоговой инспекции. К этой бумаге необходимо приложить документы, доказывающие факт предоставления деклараций. Необходимо также добиться того, чтобы на копии письма стояла отметка налогового органа. Вероятность ошибки увеличивается, если организация зарегистрирована по адресу массовой регистрации. В этом случае руководителю компании-налогоплательщика придется посетить налоговую инспекцию.

• Нравится
• Не нравится

Саша1988 06 Aug 2017

Добрый день! Подскажите пжл правомерен ли штраф по ст. 122 НК РФ в следующей ситуации. Сдана уточненка 1 с увеличенной суммой налога при этом условия для освобождения от ответственности в виде предварительной уплаты недостающей суммы налога не выполнены. При проведении камеральной проверки указанной декларации плательщик сдает уточненку 2 с той же суммой налога, но предварительно доплатив недостающую сумму налога. Возможно ли в данном случае привлечение его к налоговой ответственности?

Спасибо за ответ!

• Нравится
• Не нравится

Moderator_75UFNS 09 Oct 2017

Добрый день! Подскажите пжл правомерен ли штраф по ст. 122 НК РФ в следующей ситуации. Сдана уточненка 1 с увеличенной суммой налога при этом условия для освобождения от ответственности в виде предварительной уплаты недостающей суммы налога не выполнены. При проведении камеральной проверки указанной декларации плательщик сдает уточненку 2 с той же суммой налога, но предварительно доплатив недостающую сумму налога. Возможно ли в данном случае привлечение его к налоговой ответственности?

Уточненную декларацию обычно подают уже после того, как истек срок сдачи отчетности и уплаты налога. В таком случае, чтобы избежать штрафа, необходимо выполнить два условия, иначе «уточненка» не поможет.

AUTH: Николай Морозов, эксперт «УНП»

Знал или не знал

Условие первое: налогоплательщик подал «уточненку» до того, как узнал об обнаружении налоговиками ошибок в первоначальной декларации или назначении выездной проверки. Поэтому, если вы ошиблись в декларации, имеет смысл поспешить с исправлениями – пока не пришло неприятное известие из налоговой.

В случае с выездной проверкой таким известием является решение о ее проведении. Налоговики должны непременно предъявить его налогоплательщику (п. 1 ст. 91 НК РФ). Поэтому, если вам не направляли решение о проверке, можете смело ссылаться на поданную уточненную декларацию как причину не платить штраф.

Специального решения для проведения камеральной проверки налоговики не выносят и извещать компанию о ее проведении не обязаны. Документальным же подтверждением обнаружения ошибок в ходе камеральной проверки является решение, принятое по ее итогам. Пока вы не увидели этого решения, нет никаких оснований говорить, что вы узнали об обнаружении ошибки.

Обычно такому решению предшествует требование представить дополнительные документы и пояснения. Этот факт свидетельствует, что, возможно, налоговики обнаружили в отчетности ошибку. Если, получив требование и перепроверив декларацию, вы обнаружите, что действительно ошиблись, то вместо затребованных документов представьте уточненную декларацию. А документы подайте через отведенные на это пять дней (п. 1 ст. 93 НК РФ). Оснований штрафовать вас у налоговиков не будет.

Сначала недоимка и пени – потом освобождение от штрафа

Второе условие, которое надо выполнить, чтобы спастись от штрафа: необходимо до подачи уточненной декларации погасить недоимку и заплатить пени.

Особое внимание надо уделить пеням. Дело в том, что, если компания не полностью погасит недоимку, штраф начислят исходя из остатка долга перед бюджетом (20 процентов по статье 122 НК РФ). Если же не доплатить пени, санкции будут рассчитываться со всей суммы к доплате по уточненной декларации.

Причина кроется в следующем. Сумма налога, которую компания доплатит до подачи уточненной декларации, будет считаться переплатой (письмо Минфина России от 29.09.05 № 03-02-07/1-251). Суды полагают, что при наличии переплаты и недоимки в одном и том же периоде штраф надо начислять на их сальдо – сумму долга, не покрытую переплатой (постановления федеральных арбитражных судов Волго-Вятского округа от 02.08.04 № А11-1495/2004-К2-Е-1592 и Поволжского округа от 27.09.05 № А57-12366/03-26).

А вот к недоплате пеней судьи подходят формально. Если компания не погасит эту часть долга, ее могут лишить права на освобождение по статье 81 НК РФ. Судьи указывают, что, если компания не доплатила пени, она не выполнила все условия для того, чтобы считаться «чистой» перед бюджетом. И поэтому ее можно штрафовать исходя из всей суммы, подлежащей доплате по «уточненке» (постановления федеральных арбитражных судов Волго-Вятского округа от 13.03.06 № А29-4527/2005а, Западно-Сибирского округа от 18.08.05 № Ф04-5295/2005 (13965-А27-27) и Восточно-Сибирского округа от 06.09.05 № А19-3063/05-40-Ф02-4384/ 05-С1).

Однако иногда суды все же высказываются в пользу компаний. Например, судьи федеральных арбитражных судов Московского и Центрального округов считают, что статьей 122 НК РФ не предусмотрена ответственность за неуплату пеней. Поэтому штрафовать фирму за это нельзя (постановления федеральных арбитражных судов Московского округа от 13.10.04 № КА-А41/9182-04 и Центрального округа от 10.03.05 № А08-3636/04-07).

Как видите, судебная практика по данному вопросу неоднозначна. И чтобы наверняка избежать штрафа, лучше уплатить пени в полном объеме до подачи «уточненки».

Уточненная декларация поможет выиграть время

Общеизвестно, что уточненная декларация может выручить в ситуации, когда компания по каким-то причинам не успевает вовремя подготовить налоговую отчетность. В таком случае в установленный срок подают заведомо неполный или вовсе «нулевой» отчет. А через пару дней, которых не хватило, чтобы подготовить отчетность, представляют безупречную «уточненку». Расчет делается на то, что за это время инспекторы не успеют известить компанию об обнаруженной ошибке или назначении выездной проверки. Оштрафовать за несдачу декларации налоговики также не смогут, так как компания представила ее своевременно (пусть и «черновой» вариант). А за просрочку сдачи уточненного отчета штрафовать нельзя (постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 02.05.06 № КА-А41/3357-06).

Но учтите одну деталь. Если инспекторы до подачи уточненной декларации все же успеют известить компанию о том, что назначили выездную проверку или обнаружили ошибку, освобождения от штрафа не видать. И штраф будет вовсе не за просрочку сдачи отчетности по статье 119 НК РФ (при просрочке менее 180 дней – 5 процентов от суммы к доплате за каждый месяц просрочки, но не менее 100 рублей). Компанию оштрафуют за неуплату налога по статье 122 НК РФ сразу на 20 процентов, а если докажут умысел – на 40 процентов от суммы, которую она своевременно не показала в декларации. Впрочем, таких неприятностей не будет, если, несмотря на неурядицы с отчетностью, компания своевременно перечислит в бюджет сумму налога.

Оцените статью: